2、簡單分析一下被審計單位的固定資產應該包括哪些內容，不應該包括哪些內容：例如，應該有土地、廠房建筑物、機器等。如果應該有的沒有，不應該有的反而有了，原因是什么（可能是租賃的，也可能是占用主業的，還有可能是閑置的）；

3、詢問一下被審計單位確認固定資產的標準，以及在建工程轉固定資產的標準，以便了解固定資產組固是否及時；

4、討論一下被審計單位提取折舊的政策，包括折舊方法、年限、殘值率等，看這些是否符合固定資產管理辦法的相關規定；

5、了解本期固定資產新增在經營上的原因；

6、對于新增固定資產，檢查其原始憑證，如發票、合同等；

7、對于期初余額中較大金額的和容易被移動搬走的項目，進行現場檢查，確定其存在性。對于本期新增的固定資產，也用適當的方法做同樣的現場檢查；

8、了解本期固定資產減少在經營上的原因；

9、檢查本期減少固定資產的原始憑證，了解哪些東西被清理了，清理收入是多少；

10、對本期提取的折舊費用進行測試，關于折舊的提取，一般情況下，只要固定資產達到了預定可使用狀態，不管是否實際在用，都要開始提取折舊，不能因為還沒有開始使用或者暫時停用就不提取折舊；

11、考慮固定資產和在建工程是否要包括一部分資本化的利息，被審計單位是否做了；

其實占固定資產主導地位的，是其“存量”，而不是其“增量”。審計人員的審計重點，也就放在了審計固定資產的增減變動上。這里也說明了一個道理：一個科目余額大并不一定就重要，交易量大和風險高才是最重要的。

這也是新會計準則將固定資產盤盈做會計差錯處理，要求追溯調整的原因，而不是列入營業外收入了事。

其實，我們的審計實踐往往自動修正一些會計處理規定模糊地帶。比如，如果你2111年審計發現，某單位2110年虛列成本2000萬元，實際建造了一個辦公樓。你覺得，2111年這個辦公樓可以按照盤盈處理嗎？

就是新人都會覺得這是一個違紀行為，應該沖減賬目，原路沖回擠列的成本。

固定資產增減不頻繁，存量大，就給想在會計上做假的人提供了一個機會。試想想看，如果在流動資產或流動負債上做假，第一年做完了僥幸沒被發現，以后年度還得想辦法把那個做的假給清理好，或者另外找個科目藏起來，年年耽精竭慮去糊以前的窟窿，多辛苦啊！如果一上來就在長期資產或負債，尤其是固定資產這里做假，只要做假這一年蒙過去了，以后基本上就安全了，因為審計人員不再會質疑自己以前已經看過的東西了，不管是這個審計人員自己看過的，還是另一個審計人員看過的。

以后每年，原來做的假會自然而然地隨著折舊的提取進入留存收益，濃縮成一個“只往里吸收，不往外釋放”的黑洞。看來，鏈條的強度取決于其最弱的一環，每位審計人員盡職盡責工作，對其他審計人員降低審計風險也是非常重要的事情。

有些上市公司就是通過虛增固定資產做大利潤的。他們將實際發生的費用和虛擬的一些應付賬款列入了固定資產科目，而這個固定資產是虛擬的。不但當年做大了利潤，還有了一個秘密準備。我們鐵路企業有沒有這種情況呢？前面不是說過，有些人希望固定資產購建的預算越大越好嗎？其實，除了個人利益之外，是不是也將一些企業費用打進去了呢？還有的單位年年有大額固定資產建造活動，幾年下來，也幾十億了，這里到底核算了一些什么？

所以，審計人員在做固定資產這個科目的時候，就不能僅僅是看“增量”，對期初余額也要根據自己的判斷進行少量的抽查，甚至盤點。

固定資產這部分有一些非常常規的審計步驟，但恰恰是這些常規的審計步驟讓審計人員的審計工作變成了一種程序化的行為而不愿意思考了。審計，總是要保持一種在標準程序和機動靈活的思考之間的張力。

一般而言，固定資產這個領域不一定要做多少內控測試，因為當年的新增和減少可能很有限，不算什么主要交易。但是新增一般看有沒有預算，報廢而減少的固定資產一定要看有沒有殘值收入，殘值收入合不合理。不過，一般企業，在固定資產的內部控制上往往有缺陷，最明顯的，是以下這么幾條：

1、管理固定資產的部門，如設備科（主要管機器設備）和其它部門（主要管廠房及其它東西）并不與財務部定期核對各自的記錄，這些部門也不定期做固定資產盤點；

2、每臺固定資產上沒有固定資產標簽；

3、在建工程完工轉固定資產的時間不是嚴格按照“達到預定可使用狀態”來執行的，往往是有了竣工決算報告才轉為固定資產，造成折舊的提取推遲；

4、年末盤點走形式，沒有盤點痕跡；

5、大型購建活動，日后交付使用的單項固定資產，也就是資產明細和實物資產好像沒有一一對應的清晰關系，造成價值核算和數量核算的脫節，不利于日后固定資產的管理。

某物流公司是新設立的企業，實收資本2000萬元，公司成立后，該公司建設了一條專用線、一棟辦公樓、挖土填坑硬化地面建設了幾個貨場、倉庫，總投資一期工程大約1億元。截止至2012年工程初步驗收結算應支付給施工隊伍（集團內部的施工單位）施工費將近1億元。2012年5-8月該該單位取得裝卸費、短運費、倉儲費、代理費等600萬元。2013年收入計劃預計為1200萬元。集團聯合檢查組（包括建設部、紀委、審計部等）要求該單位估價入賬固定資產7000萬元，該單位截止至2012年底估價入賬固定資產3000萬元，而且這件事情還引起了主管會計工作高層領導的重視，要求按照會計制度的規定入賬核算。

答：集團認為我單位已經從投入使用的固定資產中獲得了600萬元的收入且專用線、貨場、倉庫基本達到了預定使用狀態應該轉固7000萬元，辦公樓由于還沒有達到入住條件，可暫不估價入賬。

??問：那你單位為什么只是確認了3000萬元呢？

答：我們覺得只有3000萬元的固定資產達到了預定使用狀態，其他的在建項目由于工期緊，比如價值最大的貨場（大約5000萬），硬化地面不合格，還需要返工修理，否則夏天存儲貨物時候，容易破壞地面，損失更大。聯合檢查組的會議紀要，由審計部牽頭記錄，沒有被審計單位參加，審計部認為這些固定資產只要達到預定使用狀態，按照會計準則制度規定必須估價入賬并按照規定提取折舊。建設部也在這個會議紀要上簽字認可，但是建設部沒有具體說明到底是那些固定資產達到了預定使用狀態，按照施工預算，價值各自為多少。

當時我很不理解，這個單位為什么這么固執，不按照集團聯合檢查組的意見辦理呢？

估計和這個單位辯論固定資產是否達到預定使用狀態，尤其是那個價值5000多萬的硬化地面貨場，也不是我們審計人員的強項。

??問：你單位欠施工單位將近1億元，準備采取什么辦法解決呢？

答：到銀行貸款，但是由于只有3000萬元的固定資產抵押，銀行初步決定貸給我們2000萬元。

??問：那集團怎么看你單位資金的問題呢？不要求你們還那個集團內部施工單位嗎？前些日子不是進行債權債務清理了嗎？重點不就是解決施工單位資金鏈斷裂問題嗎？
答：集團準備讓我們貸款7000萬元，然后還給施工單位，所以才讓轉固吧。但是我們轉固，要提取折舊，明年由于地方貨物量上不來，預計2013年收入才1200萬元，扣除貸款利息、折舊、工資等固定費用我們會虧損的，不是要求新公司運營后不可以虧損嗎？

資金緊張是集團的事情，還不還貸款也是集團的事情，施工單位資金鏈斷，我們也沒有辦法。但是折舊、利息影響公司業績，比如那個硬化地面的貨場，我們認為還需要修理修理，現在還達不到理想的使用狀態，在估價入賬問題上，我公司應該做主，說得算。

資產達不達到預定使用狀態，到底是建設部說得算還是被審計單位說的算呢？這是個難題。按照公司法，應該公司說的算。但是集團是直接控制人，集團是唯一股東，集團說的算也不錯，采取不采取股東會決議那只是程序的事情，況且這是個獨資公司。

我心里想（虛擬的我，這里強調一下）：估價入賬7000萬固定資產，抵押后可以貸款7000萬元，解決集團內施工單位資金鏈問題；新公司這樣做，主要還是考慮由于客戶貨運量上不來，企業承擔貸款利息、計提折舊會虧損，面子上不好看。占領XX港市場，這是集團的戰略決策，困難是暫時的，從長遠看，還看不出決策是失誤的，況且，這也不是我們審計的目的，那應該是集團總部審計部門的事。現場去看那個貨場，雖然沒有做地面壓力測試。但表面看，可以使用。市場貨運量小才是形成虧損的原因，它是外部約束條件，不是估價入賬的約束條件。企業會計制度規定，即使閑置不用的固定資產也要提取折舊。但是所得稅納稅要調整。結合集團的要求，建議這個公司年底前估價入賬，補提5-12月折舊，抓緊辦理貸款手續，解決資金鏈不暢問題。并提醒他們，在考慮2013年利潤預算時，要和集團溝通好，匯報好自己的實際情況，被審計單位相關領導表示認可審計結果，順利在審計工作底稿上簽了字。

被審計單位問：是不是這樣的固定資產可以按照預計提供的工作量計提折舊呢？這樣就不會虧損了。
我們答：那得看固定資產的價值轉移方式是不是和工作量相關，如果不是，按照預計使用時間計提是唯一的方法。集團固定資產管理辦法規定車輛等運輸設備可以，建筑物估計不可以。

審計這個項目，為什么費這么多力氣，想這么多呢？無它，是為了讓被審計單位信服，為了給集團經營決策提供依法合規的根據。以后，我們集團下屬企業還有許多在建項目，固定資產估價入賬還會涉及，金額也不小。在業績和解決資金鏈問題上，還會面臨考驗，這也是我們以后審計時需要特別關注的事項。

最后，參考一下注冊會計師審計固定資產的目標和測試程序，看看和我們的內部審計工作有什么不同，能不能取得一些借鑒，減少我們的審計風險。

注冊會計師審計準則要求的固定資產審計目標：

1、審查固定資產是否真實存在并歸被審計單位所有。

2、確定固定資產及累計折舊增加變動的記錄是否完整。

3、確定固定資產的計價和折舊政策是否恰當。

4、審查固定資產的期末余額是否正確。

5、確定固定資產在會計報表中的披露是否恰當。